Присоединяйтесь!
Зарегистрированных пользователей портала: 505 929. Присоединяйтесь к нам, зарегистрироваться очень просто →
Законодательство
Законодательство

ИНФОРМАЦИОННОЕ ПИСЬМО ФСФР РФ от 21.03.2013 N 13-ДП-12/9549 "О МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЯХ ПО СОСТАВЛЕНИЮ СТРАХОВЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ЗА 2012 ГОД В СООТВЕТСТВИИ С МЕЖДУНАРОДНЫМИ СТАНДАРТАМИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ"

Дата документа21.03.2013
Статус документаДействует
МеткиПисьмо

    

ФЕДЕРАЛЬНАЯ СЛУЖБА ПО ФИНАНСОВЫМ РЫНКАМ

 

ИНФОРМАЦИОННОЕ ПИСЬМО
от 21 марта 2013 г. N 13-ДП-12/9549

 

О МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЯХ ПО СОСТАВЛЕНИЮ СТРАХОВЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ЗА 2012 ГОД В СООТВЕТСТВИИ С МЕЖДУНАРОДНЫМИ СТАНДАРТАМИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

 
    В целях оказания методической помощи при составлении консолидированной финансовой отчетности в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2010 N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности" Федеральная служба по финансовым рынкам доводит до сведения страховых организаций Методические рекомендации по составлению страховыми организациями консолидированной финансовой отчетности за 2012 год в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, разработанные Национальной организацией по стандартам финансового учета и отчетности при участии специалистов ФСФР России.
 

Д.В.ПАНКИН

 
 
    

Приложение
к информационному письму ФСФР России
от 21.03.2013 N 13-ДП-12/9549

 

МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОСТАВЛЕНИЮ СТРАХОВЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ЗА 2012 ГОД В СООТВЕТСТВИИ С МЕЖДУНАРОДНЫМИ СТАНДАРТАМИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

 

I. Общие положения

 

1.1. Назначение и область применения

 
    Настоящие Методические рекомендации по составлению страховыми организациями консолидированной финансовой отчетности за 2012 год в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (далее - Методические рекомендации) подготовлены с целью разъяснения специфических вопросов, связанных с подготовкой финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО) страховыми организациями (далее также - страховщик).
    Методические рекомендации содержат разъяснения по следующим вопросам:
    общие вопросы составления финансовой отчетности страховщика по МСФО;
    признание, классификация, представление в отчетности резервов страховщика;
    особенности признания договоров страхования и доходов и расходов по страхованию;
    консолидация, особенности учета сделки по объединению бизнеса, включение в отчетность по МСФО ассоциированных организаций.
    Настоящие Методические рекомендации сформированы на основании МСФО, действующих по состоянию на 1 января 2012 г., а также с учетом всех изменений к указанным стандартам, которые вступили в силу с 1 января 2012 г.
 

1.2. Требования к годовой консолидированной финансовой отчетности страховщика и порядок ее представления

 
    1.2.1. Целью финансовой отчетности общего назначения (далее - финансовая отчетность) является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах коммерческой и финансовой деятельности и движении денежных средств, которая может быть полезной широкому кругу пользователей для принятия решений о платежеспособности и устойчивости организации, о прогнозах ее будущего развития, о возможных поступлениях и оттоках денежных средств в будущем, о качестве руководства организации и о доверии к его компетентности и честности.
    МСФО не содержат предустановленных либо рекомендованных форм отчетности для каких-либо отчитывающихся организаций. Рекомендуемые образцы форм консолидированной финансовой отчетности для страховых организаций приведены в приложении N 1 к настоящим Методическим рекомендациям.
    Статьи форм финансовой отчетности вводятся исходя из установленных требований к раскрытию информации, определяемых соответствующими МСФО, и необходимости достоверного и полного представления информации о финансовом положении.
    Соблюдение всех действующих требований МСФО на практике обеспечивает представление достоверной отчетности.
    Степень детализации при представлении расшифровки статьи зависит от требований МСФО, а также от величины, характера и функции соответствующих сумм. По каждой представленной статье предусмотрено разное раскрытие информации.
    Федеральный закон от 27 июля 2010 г. N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности" устанавливает требования по составлению, предоставлению и публикации консолидированной финансовой отчетности страховщика по МСФО. Под консолидированной финансовой отчетностью в соответствии с МСФО понимается в том числе финансовая отчетность страховщика, у которого нет дочерней или ассоциированной организации или доли участия в совместно контролируемой организации <1>.
    


    <1> Пункт 7 МСФО (IAS) 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчетность".
 
    1.2.2. В финансовой отчетности приводятся следующие данные <1>:
    
    <1> Пункт 51 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности".
 
    наименование отчитывающейся организации или иные способы ее обозначения, а также любое изменение в этих данных по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
    относится ли финансовая отчетность к отдельной организации или группе организаций;
    дата окончания отчетного периода или период, охватываемый финансовой отчетностью или примечаниями;
    валюта представления отчетности в значении, определенном в МСФО (IAS) 21 "Влияние изменений обменных курсов валют";
    степень округления, используемая при представлении сумм в финансовой отчетности.
    В примечаниях к финансовой отчетности приводится четкое и безоговорочное заявление о ее соответствии МСФО. Не допускается описание финансовой отчетности как соответствующей МСФО, если она не соответствует всем требованиям МСФО <1>.
    
    <1> Пункт 16 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности".
    
    1.2.3. Страховщик представляет каждый существенный класс аналогичных статей в финансовой отчетности отдельно. Страховщик отдельно представляет статьи, отличающиеся по характеру или функции, за исключением случаев, когда они являются несущественными.
    Существенность определяется качественными, а не количественными характеристиками. Если пропуски информации или искажения могут по отдельности или в совокупности повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основании финансовой отчетности, эта информация существенна. Критерии существенности определяются страховщиком самостоятельно <1>.
    
    <1> Пункт 7 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности".
 
    1.2.4. При подготовке отчетности необходимо исходить из следующих принципов:
    уверенность в непрерывности деятельности;
    принцип начисления;
    недопустимость взаимозачета статей;
    как минимум ежегодное составление отчетности;
    предоставление сравнительной информации;
    последовательное использование наименований и группировок статей от периода к периоду.
    Отклонение от приведенных принципов подготовки отчетности допустимо только в случаях, прямо предусмотренных МСФО.
    1.2.5. Годовая финансовая отчетность представляется не позднее 120 дней после окончания года, за который составлена данная отчетность, но до даты проведения общего собрания участников (акционеров) страховщика.
    Промежуточная финансовая отчетность представляется участникам (акционерам) страховщика, если такое представление предусмотрено его учредительными документами.
    В соответствии с Федеральным законом от 27 июля 2010 г. N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности" годовая консолидированная финансовая отчетность подлежит обязательному аудиту и должна быть опубликована вместе с аудиторским заключением.
 

1.3. Состав и формы финансовой отчетности

 
    1.3.1. В соответствии с МСФО финансовая отчетность страховщика (как консолидированная, так и неконсолидированная) включает:
    отчет о финансовом положении на дату окончания периода (консолидированный);
    отчет о совокупном доходе за период (консолидированный);
    отчет об изменениях в капитале за период (консолидированный);
    отчет о движении денежных средств за период (консолидированный);
    примечания, состоящие из краткого обзора основных положений учетной политики и прочей пояснительной информации.
    В соответствии с изменениями, вступающими в силу в отношении годовых отчетных периодов, начинающихся 1 июля 2012 г. и позднее, название отчета о совокупном доходе будет изменено на "отчет о прибыли или убытке за период и прочем совокупном доходе" <1>.
    


    <1> Документ Международных стандартов финансовой отчетности "Представление статей прочего совокупного дохода (поправки к Международному стандарту финансовой отчетности (IAS) 1)", введенный в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 18 июля 2012 г. N 106н.
 
    1.3.2. Согласно пункту 60 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" организация должна представлять отчет о финансовом положении с подразделением активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные. Однако организация может представлять активы и обязательства по степени увеличения либо уменьшения их ликвидности при условии, что такая форма представления обеспечивает пользователей надежной и более уместной информацией.
    Для страховых организаций, наряду с другими финансовыми организациями, формат представления активов и обязательств в порядке возрастания или убывания их ликвидности обеспечивает более надежную и уместную информацию об их деятельности, поскольку они не осуществляют оказание услуг в рамках четко определенного операционного цикла, что предусмотрено пунктом 63 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности". В рекомендуемой форме отчета о финансовом положении, приведенной в приложении N 1 к настоящим Методическим рекомендациям, активы и обязательства представлены в порядке возрастания ликвидности.
    Вне зависимости от выбранного способа представления в отчетности требуется раскрыть суммы, погашение или возмещение которых ожидается более чем через 12 месяцев от даты составления отчетности.
    Для активов состав статей определяется страховщиком самостоятельно исходя из характера, ликвидности, использования разных основ оценки, существенности информации, а также назначения активов.
    Для обязательств состав статей определяется страховщиком самостоятельно в зависимости от размера, характеристики и периода погашения соответствующих обязательств.
    1.3.3. Отчет о совокупном доходе может быть представлен как:
    а) единый отчет о совокупном доходе, который включает все компоненты прибыли или убытка за период и компоненты прочего совокупного дохода;
    б) два отчета: отчет, отражающий компоненты прибыли или убытка за период (отдельный отчет о прибылях и убытках) и второй отчет, непосредственно следующий за ним, который начинается с прибыли или убытка за период согласно отчету о прибылях и убытках и отражает компоненты прочего совокупного дохода (отчет о совокупном доходе).
    В приложении N 1 к настоящим Методическим рекомендациям представлены два образца рекомендуемых форм отчета о совокупном доходе в форме единого отчета о совокупном доходе.
    Вариант 1 содержит примерный состав статей доходов и расходов страховщика в отчете о совокупном доходе.
    Вариант 2 содержит пример более подробного представления статей доходов и расходов в разрезе страховой, инвестиционной и прочей деятельности в целях наиболее уместного описания деятельности страховщика.
    1.3.4. В отчете об изменениях в капитале представляется:
    а) общая величина совокупного дохода за отчетный период с расшифровкой итоговых сумм, причитающихся собственникам материнской организации и владельцам неконтролирующей доли участия;
    б) для каждого компонента капитала, эффекты от ретроспективного исправления ошибок, изменений в учетной политике или ретроспективного применения изменений в МСФО;
    в) для каждого компонента капитала, сверка между балансовой стоимостью на начало и конец отчетного периода с отдельным раскрытием изменений, отраженных в составе:
    1) прибыли или убытка;
    2) прочего совокупного дохода;
    3) операций с собственниками, действующими в этом качестве, с отдельным отражением взносов, сделанных собственниками, и распределений в пользу собственников, а также изменений в непосредственных долях участия в дочерних организациях, которые не приводят к потере контроля.
    В приложении N 1 к настоящим Методическим рекомендациям представлен образец рекомендуемой формы отчета об изменениях в капитале.
    1.3.5. В отчете о движении денежных средств представляются потоки денежных средств и эквивалентов денежных средств за отчетный период, сгруппированные в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.
    Движение денежных средств по операционной деятельности может быть представлено с использованием одного из двух методов:
    1) прямого метода, при котором раскрывается информация об основных видах валовых денежных поступлений и выплат;
    2) косвенного метода, при котором прибыль или убыток корректируется с учетом результатов операций неденежного характера, любых отложенных или начисленных прошлых или будущих денежных поступлений или выплат, возникающих в ходе операционной деятельности, а также статей доходов или расходов, связанных с поступлением или выплатой денежных средств в рамках инвестиционной или финансовой деятельности.
    В приложении N 1 к настоящим Методическим рекомендациям представлены два образца рекомендуемых форм отчета о движении денежных средств.
    При составлении консолидированной финансовой отчетности по МСФО страховыми организациями, как правило, используется косвенный метод представления движения денежных средств от операционной деятельности. Вариант 1 содержит пример формы такого отчета.
    При составлении индивидуальной финансовой отчетности по МСФО страховым организациям рекомендуется применять прямой метод представления движения денежных средств от операционной деятельности. Пример такого отчета приведен в варианте 2.
    Некоторые вопросы составления отчета о движении денежных средств также рассмотрены в пункте 5.3.2 настоящих Методических рекомендаций.
    1.3.6. Примечания детализируют статьи отчета о финансовом положении, отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в капитале, отчета о движении денежных средств и являются неотъемлемой частью финансовой отчетности.
    Примечания составляются к комплексным статьям отчетности в случае необходимости раскрыть подклассы статей, а также при наличии требований о раскрытии информации об определенных операциях и событиях за отчетный период.
    Примечания включают в себя <1>:
    
    <1> Пункты 77 и 116 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности".
 
    заявление о соблюдении требований МСФО;
    описание основных положений учетной политики страховщика, применяемой при составлении отчетности;
    сопроводительную информацию в отношении статей, представленных в основных формах финансовой отчетности страховщика, а также все необходимые пояснения к ним в соответствии с требованиями МСФО;
    прочую информацию, включая информацию в отношении условных обязательств, операций со связанными сторонами, событий после отчетной даты, а также информацию нефинансового характера.
 

1.4. Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки

 
    1.4.1. Учетная политика представляет собой определенные принципы, допущения, основы, общепринятые условия, правила и практические подходы, которые страховщик применяет при подготовке и представлении финансовой отчетности <1>.
    


    <1> Пункт 7 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    Когда порядок учета каких-либо операций прямо предусмотрен в отдельном МСФО, страховщик применяет именно этот порядок для отражения таких операций в учете.
    В случаях, когда МСФО не содержат требований по какому-либо конкретному вопросу, страховщик самостоятельно, используя собственное суждение, разрабатывает учетную политику, применение которой позволит сформировать надежную информацию, являющуюся значимой для принятия экономических решений ее пользователями <1>.
    
    <1> Пункты 10, 11 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    Принятая учетная политика применяется последовательно ко всем аналогичным статьям, кроме случаев, когда МСФО предусмотрено иное.
    В целях консолидации отчетности финансовая информация обо всех дочерних организациях страховщика формируется в соответствии с МСФО <1>.
    
    <1> Пункты 24, 25 МСФО (IAS) 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчетность".
 
    Учетная политика в отношении аналогичных операций и событий должна быть единой для всех организаций группы. Поэтому, если дочерняя организация страховщика использует учетную политику, отличающуюся от учетной политики, применяемой при подготовке консолидированной финансовой отчетности, то для целей составления указанной финансовой отчетности производятся корректировки, позволяющие привести в соответствие положения учетной политики.
    1.4.2. Изменения в учетной политике производятся в следующих случаях:
    необходимо перейти на требования нового или пересмотренного стандарта или разъяснения к нему;
    по собственной инициативе страховщика, если в результате такого изменения представляемая в финансовой отчетности информация будет более надежной и значимой (уместной).
    Не является изменением в учетной политике:
    разработка учетных принципов в отношении новых операций или событий;
    применение какого-либо положения к статьям, ранее считавшимся несущественными <1>.
    
    <1> Пункт 16 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    1.4.2.1. Изменения в учетной политике, вызванные принятием нового (пересмотренного) стандарта или разъяснения, учитываются в порядке, предусмотренном специальными правилами перехода на новые требования, включаемыми в соответствующий стандарт или разъяснение и имеющими приоритет перед общими требованиями МСФО, в противном случае изменения учитываются ретроспективно <1>.
    
    <1> Пункт 19 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    1.4.2.2. Страховщик может изменить учетную политику по собственной инициативе, если эти изменения обеспечивают представление более надежной и значимой (уместной) информации. Досрочное применение нового стандарта или разъяснения не является изменением в учетной политике по инициативе страховщика.
    Изменение по собственной инициативе должно применяться ретроспективно (как если бы учетная политика применялась всегда), т.е. на начало самого раннего из всех представленных в отчетности предыдущих периодов, включая любые последствия в части налога на прибыль <1>.
    
    <1> Пункт 22 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    В случае практической невозможности определения влияния изменения на сравнительные показатели одного или нескольких из представленных в отчетности предыдущих периодов, страховщику следует пересчитать сальдо активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, в отношении которого возможен ретроспективный пересчет данных.
    1.4.3. При подготовке финансовой отчетности в соответствии с МСФО страховщик производит ряд расчетных оценок и допущений, связанных с признанием и оценкой активов и обязательств, в том числе:
    сроки полезного использования основных средств и нематериальных активов;
    метод начисления износа (амортизации);
    определение справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств;
    оценка обесценения финансовых и нефинансовых активов;
    оценка страховых обязательств;
    формирование активов, связанных с перестрахованием;
    резервы по судебным искам, налоговым претензиям и рискам;
    требования по отложенным налогам.
    Страховщик может пересматривать данные оценки в результате изменения обстоятельств, на основе которых были сформированы расчетные оценки, а также появления новой информации или нового опыта.
    По своей природе пересмотр расчетной оценки не имеет отношения к предыдущим периодам и не является корректировкой ошибки.
    Изменения в расчетных оценках отражаются перспективно в составе прибыли (убытка) за тот период, когда произошли эти изменения.
    Если изменения в учетных оценках произошли в течение финансового года, весь эффект такого изменения признается в прибылях или убытках месяца, в котором произошло изменение (пересчет финансового результата предыдущих месяцев не производится).
    В случае, когда нельзя объективно определить, является ли какое-либо изменение изменением учетной политики или изменением в расчетной оценке, это изменение отражается как изменение в расчетной оценке.
    В случае, когда нельзя объективно определить, является ли какое-либо изменение ошибкой или изменением в расчетной оценке, это изменение отражается как изменение в расчетной оценке.
    1.4.4. Ошибки возникают в результате неправильного применения учетной политики или неправильной трактовки фактов или обстоятельств, существующих на отчетную дату. К ним относятся:
    математические ошибки;
    умышленные и непредумышленные искажения данных (в том числе неверные классификации статей в финансовых отчетах или искажения, влияющие на прибыль).
    1.4.4.1. Все ошибки текущего отчетного периода исправляются в том же периоде, если обнаружены до утверждения финансовой отчетности к выпуску, то есть до подписания этой отчетности.
    Обнаруженные ошибки, относящиеся к предыдущим периодам (выявленные после выпуска финансовой отчетности), требуют исправления в финансовой отчетности, если они являются существенными.
    1.4.4.2. Финансовая отчетность, содержащая существенные ошибки, не признается соответствующей требованиям МСФО.
    Ошибки считаются существенными, если они по отдельности или в совокупности могли бы повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основании финансовой отчетности.
    Существенность каждой ошибки оценивается индивидуально <1>.
    
    <1> Пункт 7 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности".
 
    1.4.4.3. Применение определенного способа исправления ошибок в учете зависит от существенности ошибки и ее влияния на прибыль (или только на классификацию балансовых статей или статей о прибылях и убытках).
    Ошибки исправляются в учете в текущем отчетном периоде. Однако в случае существенности таких ошибок показатели за предыдущие отчетные периоды должны быть скорректированы.
    1.4.4.4. Корректировка существенных ошибок предыдущих периодов в отчетности по МСФО производится:
    1) путем пересчета сравнительных данных за представленный в отчетности предыдущий период, в котором была допущена ошибка;
    2) путем пересчета сальдо активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных в отчетности предшествующих периодов, если ошибка произошла до самого раннего из представленных в отчетности периодов <1>.
    
    <1> Пункт 42 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    1.4.5. Если страховщик пересчитывает отчетные данные сравнительного периода вследствие изменений учетной политики, исправления ошибок или изменений в представлении данных, то в отчетность включается дополнительный отчет о финансовом положении, подготовленный по состоянию на начало сравнительного периода.
    При изменении учетной политики страховщик раскрывает в примечании к финансовой отчетности:
    характер изменения;
    для текущего и всех предыдущих периодов, представленных в отчетности, - сумму корректировки для каждой статьи отчетности, которой коснулось изменение;
    если ретроспективный пересмотр отчетности представляется практически неосуществимым, - обстоятельства, обусловившие неосуществимость и описание того, каким образом и с какого периода было учтено изменение учетной политики;
    название нового стандарта или интерпретации;
    причины, по которым изменение в учетной политике по собственной инициативе страховщика обеспечивает представление более уместной и надежной информации <1>.
    
    <1> Пункт 29 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    При изменениях в расчетных оценках страховщик раскрывает характер и сумму изменения оценки в текущем отчетном периоде либо ожидаемого в будущем периоде.
    Если влияние пересмотра расчетной оценки на будущие периоды оценить невозможно, то этот факт должен быть указан <1>.
    
    <1> Пункты 39 - 40 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    При исправлении существенных ошибок страховщик раскрывает следующую информацию <1>:
    
    <1> Пункт 49 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".
 
    характер ошибки предыдущего периода;
    сумму корректировки каждого из предыдущих представленных периодов в той степени, в какой это практически осуществимо для каждой затронутой ошибкой статьи финансовой отчетности;
    сумму корректировки на начало самого раннего периода из представленных;
    если ретроспективный пересчет практически невозможен для определенного предыдущего периода, - обстоятельства, которые привели к наличию такого условия, и описание того, как и с какого момента ошибка была исправлена.
 

1.5. Влияние изменений обменных курсов валют

 
    1.5.1. Правила учета и отражения в финансовой отчетности влияния изменений обменных курсов валют установлены МСФО (IAS) 21 "Влияние изменений обменных курсов валют", который регулирует следующие аспекты учета влияния валютных курсов на показатели отчетности страховщика:
    определение функциональной валюты (валюты учета);
    правила пересчета стоимости операций, активов, обязательств, доходов и расходов из иностранной (валюты, отличной от функциональной валюты) в функциональную валюту (за исключением операций хеджирования);
    правила пересчета показателей (статей) отчетности из функциональной валюты в валюту представления;
    правила пересчета и отражения в финансовой отчетности иностранного подразделения;
    правила раскрытия в финансовой отчетности влияния изменений валютных курсов.
    1.5.2. Функциональная валюта представляет собой валюту основной экономической среды, в которой организация осуществляет свою деятельность.
    При подготовке финансовой отчетности страховщик оценивает величину своих активов, обязательств, капитала, доходов и расходов в своей функциональной валюте. Каждая организация, входящая в группу, имеет собственную функциональную валюту. В МСФО отсутствует такое понятие, как функциональная валюта группы в целом.
    1.5.3. Для российского страховщика функциональной валютой является
    Если страховщик имеет дочерние организации, осуществляющие деятельность за пределами Российской Федерации и использующие в качестве функциональной валюты, отличную от российского рубля, в отношении таких организаций осуществляется пересчет из функциональной валюты в валюту представления финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 21 "Влияние изменений обменных курсов валют".
    Показатели финансовой отчетности зарубежной организации группы пересчитываются в валюту представления отчетности группы в следующем порядке:
    все активы и обязательства пересчитываются по курсу на отчетную дату;
    доходы и расходы переводятся по обменным курсам валют на даты соответствующих операций;
    все возникающие в результате перевода курсовые разницы признаются в составе прочего совокупного дохода;
    компоненты капитала после первичного пересчета по курсу на дату совершения операции повторно не пересчитываются;
    операции, затрагивающие капитал (например, выплата дивидендов), пересчитываются по курсу на дату соответствующей операции;
    денежные потоки, представленные в отчете о движении денежных средств, пересчитываются по обменным курсам на даты совершения соответствующих операций.
    На практике перевода статей доходов и затрат может использоваться обменный курс валют, который приблизительно равен фактическому курсу на даты операций (например, средний курс за период). Однако если обменный курс валют существенно колеблется, применение среднего курса за период запрещается.
    1.5.4. Правила пересчета стоимости операций, активов, обязательств, доходов и расходов, номинированных в иностранной валюте (валюте, отличной от рубля), в функциональную валюту раскрытия информации существенно не отличаются от соответствующих правил, установленных Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 г. N 154н.
 

1.6. События после окончания отчетного периода

 
    1.6.1. Правила учета и раскрытия в отчетности событий после окончания отчетного периода установлены МСФО (IAS) 10 "События после окончания отчетного периода".
    Согласно МСФО, события после окончания отчетного периода - это события (как благоприятные, так и неблагоприятные), произошедшие в период между окончанием отчетного периода и датой утверждения финансовой отчетности к выпуску.
    Все события после окончания отчетного периода подразделяются на два типа:
    1) события, подтверждающие условия, существовавшие на отчетную дату (корректирующие события после окончания отчетного периода);
    2) события, свидетельствующие об условиях, возникших после окончания отчетного периода (некорректирующие события после окончания отчетного периода).
    1.6.2. Страховщик должен скорректировать суммы, признанные в финансовой отчетности, для отражения эффекта корректирующих событий после окончания отчетного периода.
    Примерами корректирующих событий после окончания отчетного периода являются:
    1) урегулирование судебного спора, состоявшееся после окончания отчетного периода, в ходе которого подтвердился факт наличия у страховщика существующего обязательства на отчетную дату;
    2) получение информации после окончания отчетного периода, свидетельствующей или об обесценении актива на отчетную дату, или о необходимости корректировки ранее признанного в отчетности убытка от обесценения данного актива, например:
    банкротство перестраховщика, произошедшее после окончания отчетного периода, может означать существование уже на отчетную дату фактического убытка, связанного с дебиторской задолженностью по договорам перестрахования, и, следовательно, необходимость корректировки чистой балансовой стоимости дебиторской задолженности по договорам перестрахования;
    продажа запасов (имущества, полученного в порядке абандона), произошедшая после окончания отчетного периода, может служить источником информации об их чистой стоимости возможной продажи на отчетную дату;
    3) определение после окончания отчетного периода стоимости активов, приобретенных до окончания отчетного периода, или поступлений от продажи активов, проданных до окончания отчетного периода;
    4) определение после окончания отчетного периода величины выплат по планам участия в прибыли или премирования, если на конец отчетного периода у страховщика было существующее юридическое обязательство или обусловленное сложившейся практикой обязательство произвести такие выплаты в связи с событиями, произошедшими до окончания отчетного периода в соответствии с МСФО (IAS) 19 "Вознаграждения работникам".
    Суммы, отраженные в финансовой отчетности страховщика, не должны корректироваться в отношении некорректирующих событий после окончания отчетного периода.
    Например, если в период после утверждения отчетности к выпуску, но до даты подписания отчетности стоимость вложений страховщика в ценные бумаги снизилась, то такое снижение стоимости, как правило, отражает условия, возникшие после окончания отчетного периода. Соответственно, балансовая стоимость инвестиций страховщика в такие ценные бумаги по состоянию на отчетную дату не корректируется.
    Если дивиденды владельцам долевых инструментов страховщика объявлены после окончания отчетного периода, то такого рода событие после окончания отчетного периода является некорректирующим.
    1.6.3. Страховщик перед выпуском отчетности должен обновить раскрытия в финансовой отчетности, если после окончания отчетного периода появилась какая-либо существенная информация об условиях, существовавших на дату окончания отчетного периода.
    В финансовой отчетности страховщик должен раскрыть следующее:
    1) дату утверждения отчетности к выпуску и наименование органа, утвердившего такую отчетность;
    2) в случае если собственники страховщика или любые иные лица имеют право вносить поправки в финансовую отчетность после ее выпуска, страховщик обязан раскрыть данный факт;
    3) следующую информацию о существенных некорректирующих событиях после окончания отчетного периода:
    а) характер события;
    б) расчетную финансовую оценку влияния события или заявление о невозможности такой оценки.
    1.6.4. Страховщику рекомендуется раскрывать информацию как минимум о следующих существенных некорректирующих событиях после окончания отчетного периода:
    существенное объединение бизнеса после окончания отчетного периода или выбытие крупной дочерней организации;
    оглашение плана по прекращению деятельности;
    крупные покупки активов, переклассификация активов в качестве предназначенных для продажи, выбытия активов или экспроприация большей части активов государством;
    уничтожение имущества важных подразделений страховщика в результате стихийных бедствий после окончания отчетного периода;
    объявление о крупномасштабной реструктуризации или начало ее реализации;
    крупные операции с обыкновенными акциями и потенциальными обыкновенными акциями, произошедшие после окончания отчетного периода;
    нестандартно большие изменения стоимости активов или обменных курсов валют, произошедшие после окончания отчетного периода;
    изменения налоговых ставок или налогового законодательства, введенные в действие или объявленные после окончания отчетного периода, которые оказывают значительное влияние на текущие и отложенные налоговые активы и обязательства;
    принятие значительных обязательств или условных обязательств, например, при выдаче значительных гарантий;
    начало крупного судебного разбирательства, связанного исключительно с событиями, в том числе произошедшими после окончания отчетного периода.
 

1.7. Операционные сегменты

 
    1.7.1. Правила формирования и представления информации в отношении операционных сегментов установлены МСФО (IFRS) 8 "Операционные сегменты".
    Требования МСФО (IFRS) 8 "Операционные сегменты" распространяются на страховые организации, долговые или долевые инструменты которых обращаются на открытом рынке (российской или зарубежной бирже или внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки), и страховые организации, которые подали или находятся в процессе подачи своей финансовой отчетности в регулирующую или иную подобную организацию с целью выпуска инструментов любого класса в обращение на открытом рынке.
    1.7.2. Если условия, указанные в пункте 1.7.1, не выполняются, страховщик не обязан представлять информацию по сегментам. Вместе с тем страховщик может принять решение о добровольном раскрытии такой информации.
    1.7.3. При формировании и представлении информации по сегментам в финансовой отчетности по МСФО следует обратить особое внимание на следующее:
    1.7.3.1. Согласно МСФО (IFRS) 8 "Операционные сегменты" операционный сегмент - это компонент организации:
    а) который задействован в деятельности, от которой она может извлекать доходы и по которой организация может нести расходы (включая доходы и расходы, связанные с операциями с другими компонентами той же организации);
    б) операционные результаты которого регулярно рассматриваются руководителем организации, отвечающим за операционные решения в отношении сегмента и принимающим решения о ресурсах, которые должны быть распределены на сегмент, а также оценкой результатов деятельности;
    в) в отношении которого имеется дискретная финансовая информация.
    Термин "руководитель, принимающий операционные решения" (полномочные лица страховщика) определяет функцию, которая не обязательно является конкретной должностью. Эта функция заключается в распределении ресурсов и оценке результатов деятельности операционных сегментов страховщика. Зачастую руководитель, принимающий операционные решения, - это генеральный директор или исполнительный директор, но, например, это может быть и группа руководителей или других должностных лиц.
    Сегмент, информация по которому представляется в отчетности, должен отражать существующий компонент организации, в отношении которой выполняется определение сегмента. Не допускается создание "бухгалтерских" сегментов исключительно с целью представления в отчетности.
    1.7.3.2. Не каждая часть организации непременно является операционным сегментом или частью операционного сегмента. Например, центральный офис или некоторые функциональные отделы могут не зарабатывать доходы или могут зарабатывать доходы, которые носят вспомогательный характер по отношению к основной деятельности организации, и не являются операционными сегментами. Операционными сегментами не могут являться планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности.
    1.7.3.3. При сопоставлении суммарной величины существенных показателей отчетных сегментов с величиной соответствующей статьи консолидированной отчетности страховщика, составленной по МСФО, следует учитывать, что показатели по сегментам могут быть подготовлены на основании иных оценок и правил бухгалтерского или управленческого учета, в зависимости от того, какую информацию в отношении сегмента рассматривает руководитель организации, отвечающий за операционные решения. Такие различия в учетных подходах включаются в сверку и раскрываются в примечаниях.
 

II. Первое применение МСФО

 

2.1. Особенности МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности"

 
    При первом составлении страховщиком консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСФО применяется МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности", в котором установлены правила формирования и раскрытия:
    отчета о финансовом положении, подготавливаемого впервые;
    учетной политики, соответствующей требованиям МСФО;
    дополнительной информации, объясняющей влияние перехода на МСФО;
    исключений из сферы применения вышеназванного стандарта.
    Согласно основному требованию МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности" страховщик, впервые применяющий МСФО, должен составлять финансовую отчетность таким образом, как если бы он всегда применял МСФО. Однако указанный стандарт предусматривает ряд исключений, которые допускают или требуют отступления от этого основного правила.
    Стандарт определяет финансовую отчетность, впервые составленную согласно МСФО, как первую годовую финансовую отчетность, в которой имеется четкое и безоговорочное заявление о ее соответствии МСФО.
    Финансовая отчетность страховщика считается впервые составленной согласно МСФО и, следовательно, попадает в сферу применения МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности", в том числе, если до этого страховщик готовил финансовую отчетность в соответствии с МСФО исключительно для внутреннего использования, и эта финансовая отчетность не предоставлялась собственникам страховщика или иным внешним пользователям.
 

2.2. Дата перехода на МСФО

 
    Первым отчетным периодом для страховщика, впервые составляющего консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО, является 2012 год. В целях составления первой финансовой отчетности в соответствии с МСФО страховщик подготавливает отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 2012 г., отчет о совокупном доходе, отчет об изменении капитала, отчет о движении денежных средств за период 2012 год, приводя предусмотренную МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности" сопоставимую информацию за предшествующие периоды.
    Датой перехода на МСФО является дата окончания самого раннего отчетного периода, за который страховщик представляет полную сравнительную информацию в соответствии с МСФО в составе финансовой отчетности, впервые подготовленной в соответствии с МСФО.
    Так как дата перехода на МСФО определяется с учетом соблюдения требования о представлении сравнительной информации, для финансовой отчетности за 2012 год дата перехода не может быть позже 1 января 2011 года <1>.
    


    <1> Пункт 6 МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности".
 
    Отправной точкой для ведения учета согласно МСФО является вступительный отчет о финансовом положении страховщика, составленный страховщиком в соответствии с МСФО на дату перехода на МСФО.
    Финансовая отчетность страховщика, впервые подготовленная в соответствии с МСФО, включает по крайней мере <1>:
    
    <1> Пункт 21 МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности".
 
    1) три отчета о финансовом положении (по состоянию на 1 января 2011 года, 31 декабря 2011 года, 31 декабря 2012 года);
    2) два отчета о прибыли или убытке и прочих компонентах совокупного финансового результата и два отдельных отчета о прибыли или убытке (если таковые представляются отдельно) за 2011 и 2012 годы;
    3) два отчета об изменениях в собственном капитале (за 2011 и 2012 годы);
    4) два отчета о движении денежных средств (за 2011 и 2012 годы);
    5) соответствующие примечания, включая сравнительную информацию.
 

2.3. Основные правила подготовки отчетности при первом применении МСФО

 
    2.3.1. Страховщик должен использовать единую учетную политику для подготовки первой отчетности, сравнительных данных и начального отчета о финансовом положении на дату перехода. При разработке учетной политики необходимо использовать редакции стандартов, действующих на дату подготовки первой отчетности. Таким образом, если отчетность за 2012 год является первой отчетностью страховщика по МСФО, редакция МСФО, действующая для отчетности за 2012 год, должна быть использована также при подготовке начального отчета о финансовом положении на 1 января 2011 года и сравнительных данных за 2011 год <1>.
    


    <1> Пункт 7 МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности".
 
    2.3.2. Страховщик в начальном отчете о финансовом положении по МСФО:
    1) признает все активы и обязательства, признание которых требуется в МСФО;
    2) не признает статьи в качестве активов или обязательств, если МСФО не разрешают такое признание;
    3) изменяет классификацию статей, признанных страховщиком согласно российским стандартам бухгалтерского учета (далее - РСБУ) как один вид активов, обязательств или компонентов капитала, но являющихся другим видом активов, обязательств или компонентов капитала согласно МСФО;
    4) осуществляет оценку всех признанных активов и обязательств согласно МСФО.
    Возникающие на дату перехода на МСФО корректировки в стоимостных оценках отражаются непосредственно в нераспределенной прибыли или соответствующих статьях капитала <1>.
    
    <1> Пункт 10 МСФО (IFRS) 1 "Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности".
 

2.4. Исключения из требований о ретроспективном применении МСФО

 
    МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности" предусматривает обязательные и необязательные исключения из общего требования ретроспективного применения МСФО.
    Суть обязательных исключений заключается в том, что ретроспективное применение МСФО в этих ситуациях может привести к ненадлежащему использованию суждений в отношении прошлых периодов, что приведет к произвольному пересчету значений, который не будет уместным и надежным.
    Обязательные исключения относятся, например, к изменениям в расчетных оценках, которые ограничивают возможность организации, впервые применяющей МСФО, оценивать прошлые события с позиций сегодняшнего дня при подготовке своего вступительного отчета о финансовом положении и сравнительных данных по МСФО.
    Необязательные освобождения могут применяться страховщиком по собственному выбору. В частности, стандарт содержит необязательные освобождения в отношении договоров страхования, оценки основных средств, а также в отношении объединения бизнеса при первом применении МСФО.
    Так страховщику, впервые применяющему МСФО, разрешено применять правила МСФО (IFRS) 4 "Договоры страховании" по переходу на новые требования. Данные правила дают возможность страховщику, впервые применяющему МСФО, применять данный стандарт не ретроспективно, а перспективно, то есть при внесении изменений в учетную политику страховщика в связи с применением МСФО (IFRS) 4 "Договоры страховании", страховые резервы на отчетные даты, предшествующие дате перехода, могут не пересчитываться. При этом пересчет страховых резервов осуществляется на все даты, представленные в первой финансовой отчетности по МСФО страховщика.
    В отношении основных средств стандарт при первом применении разрешает оценить балансовую стоимость объекта основных средств по состоянию на дату перехода исходя из его условно-первоначальной стоимости.
    Исключение в отношении объединения бизнеса, представленное в МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности", позволяет не производить пересчет объединений бизнеса, которые произошли до даты перехода на МСФО.
 

2.5. Представление и раскрытие информации при первом применении МСФО

 
    В первой финансовой отчетности страховщика по МСФО должен быть представлен вступительный отчет о финансовом положении. Таким образом, в своей первой финансовой отчетности по МСФО страховщик представляет три отчета о финансовом положении, то есть по состоянию на отчетную дату, на предшествующую годовую отчетную дату и на дату перехода.
    В дополнение к представлению третьего отчета о финансовом положении по состоянию на дату перехода МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности" также требует раскрытия примечаний, которые помогают пользователям понять, как переход с учета по РСБУ на МСФО повлиял на финансовое положение страховщика на дату перехода. Стандарт не требует предоставления всех примечаний, относящихся к третьему отчету о финансовом положении. Страховщик должен проанализировать, какие примечания не являются уместными для понимания эффекта, оказанного переходом с учета по РСБУ на МСФО, и следовательно, сравнительная информация по которым не подлежит раскрытию в первой финансовой отчетности.
    Пример третьего отчета о финансовом положении:
 

Примечание31 декабря 2012 г. 31 декабря 2011 г. 1 января 2011 г.
       
АКТИВЫ      
Основные средства      
Нематериальные активы      
Инвестиционное имущество      
Отложенные аквизиционные затраты      
... <*>      

 
    


    <*> Далее перечисляются статьи отчета о финансовом положении страховщика.
 
    В первой финансовой отчетности по МСФО требуется раскрыть большой объем информации, поясняющей, как переход с учета по РСБУ на МСФО повлиял на отчетные показатели, отражающие финансовое положение, финансовые результаты деятельности и потоки денежных средств страховщика, впервые применяющего МСФО. Данные примечания включают в себя сверку между статьями капитала и совокупного дохода по данным МСФО на дату перехода и на дату отчетности, и отчетности, подготовленной по РСБУ на эти же даты.
    Сверка должна содержать существенные корректировки в отношении показателей бухгалтерской отчетности, произведенные для определения соответствующих сумм, представляемых согласно МСФО, а также объяснение данных корректировок.
    Для группы организаций сверку следует осуществлять со сводной бухгалтерской отчетностью, составленной в соответствии с Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 1996 г. N 112.
    Далее представлены примеры табличных раскрытий по сверке между статьями финансовой отчетности по данным МСФО и РСБУ.
    Пример сверки капитала:
 

 1 января 2011 г. 31 декабря 2011 г.
 ПримечаниеРСБУ Эффект от перехода на МСФО МСФО РСБУ Эффект от перехода на МСФО МСФО
             
АКТИВЫ            
Основные средства(а)           
Нематериальные активы            
Инвестиционное имущество            
Отложенные аквизиционные затраты(б)           
... <*>            

 
    


    <*> Далее перечисляются статьи отчета о финансовом положении страховщика.
 
    Пример сверки совокупного дохода за период:
 

Примечание РСБУ Эффект от перехода на МСФО МСФО
Продолжающаяся деятельность       
Страховые премии(в)      
Страховые премии, переданные в перестрахование(г)      
Общая сумма страховых премий - нетто       
Аннулированные страховые премии (д)      
Изменение резерва под обесценение дебиторской задолженности по операциям страхования и перестрахования (е)      
... <*>       

 
    


    <*> Далее перечисляются статьи отчета о совокупном доходе страховщика.
 
    Пример примечания, содержащего объяснение корректировок:
    (а) Амортизация основных средств. Учетные политики в целях РСБУ и МСФО предусматривают различные ставки амортизации по объектам основных средств. По состоянию на 31 декабря 2011 года в целях перехода на МСФО Группа увеличила основные средства и нераспределенную прибыль на ХХХ тыс. рублей (1 января 2011 года: ХХХ тыс. рублей), увеличила амортизацию за 2011 год на XXX тыс. рублей.
 

III. МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования"

 

3.1. Основные положения МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования"

 
    3.1.1. Целью МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" является установление общих правил, касающихся операций, возникающих в связи с договорами страхования. Поскольку МСФО является системой наднациональных стандартов, основной принцип разработки стандартов состоит в разработке наилучшей учетной практики. Стандарты МСФО созданы для применения в различных странах с многообразием форм хозяйственной деятельности и условий договорных отношений, поэтому некоторые положения стандартов могут быть неприменимы в конкретных условиях национальной экономики.
    В отличие от других стандартов, предписывающих последовательные правила и порядок признания фактов хозяйственной деятельности, МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" устанавливает ограниченные совершенствования порядка учета страховщиком договоров страхования и минимальные требования к раскрытию информации о страховой деятельности в отчетности. Это объясняется тем, что данная редакция стандарта является фазой I разработки стандарта, посвященного страхованию. Выход стандарта по страхованию в следующей редакции (фаза II) приведет к пересмотру и конкретизации понятий и процедур, связанных с признанием и раскрытием информации о страховой деятельности в отчетности.
    Наряду с официальным текстом МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" Совет по МСФО опубликовал дополнительные материалы, которые не являются частью МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования", однако их содержание может быть полезно для понимания понятий и подходов, использованных в МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования". Это Основы для выводов по МСФО 4 "Договоры страхования" (Basis for Conclusions on IFRS 4 Insurance Contracts) (далее - Основы для выводов) и Руководство по применению МСФО 4 "Договоры страхования" (Implementation Guidance) (далее - Руководство по применению).
    В Основах для выводов рассмотрены МСФО, которые легли в основу выводов, содержащихся в МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования". В Основах для выводов рассматриваются те положения, которым члены Совета уделили особое внимание. Приводимые ссылки на Основы для выводов имеют оригинальную нумерацию, начинающуюся с "BC". При рассмотрении вопросов в Основах для выводов часто приводится ссылка на ED 5 (Exposure Draft - предварительный проект, который предшествовал МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования"). Наиболее значимые выдержки из Основ для выводов приведены в приложении 2 к настоящим Методическим рекомендациям.
    Руководство по применению:
    иллюстрирует, какие договоры и встроенные производные инструменты входят в сферу применения МСФО (пункты IG2 - IG4);
    включает в себя пример договора страхования, содержащего депозитную составляющую, требующую отделения (пункт IG5);
    иллюстрирует эквивалентный учет (пункты IG6 - IG10);
    регламентирует, как страховщик может удовлетворить требования к раскрытию информации в МСФО (пункты IG11 - IG71).
    Наиболее значимые выдержки из Руководства по применению приведены в приложении 3 к настоящим Методическим рекомендациям.
    3.1.2. В тексте МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" используется терминология, которая может иметь значение, отличное от используемого в российском законодательстве или не имеет аналогии в российской практике.
    Определения терминов даны после основного текста МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" в приложении A, где они расположены в алфавитном порядке. В приведенной ниже таблице комментарии к основным терминам расположены в порядке от общих к частным.
 

Термин Определение из стандарта Разъяснение, примечание
1 2 3
Договор страхования Договор, по которому одна сторона (страховщик) принимает на себя значительный страховой риск от другой стороны (держателя полиса), соглашаясь предоставить компенсацию держателю полиса в случае, если оговоренное будущее событие, возникновение которого неопределенно (страховой случай), неблагоприятно повлияет на держателя полиса (в приложении B к МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования"даны указания по данному определению). По российскому гражданскому законодательству определение договора имущественного страхования и договора личного страхования дано в статьях 929 и 934 Гражданского кодекса Российской Федерации. Общее в определениях договора страхования по МСФО и российскому законодательству:
1) содержится обязательство страховщика произвести выплату (отток денежных средств),
2) неопределенный характер страхового события (вероятность и случайность), неблагоприятное воздействие на страхователя (имущественный интерес).
Отличия в определении по МСФО:
1) не установлено встречное обязательство страхователя по оплате премии,
2) содержится обязательное условие о значительном риске,
3) нет формального подхода, то есть договор страхования по МСФО охватывает большее количество субъектов, чем предусмотрено по страховому законодательству (например, кредитные организации).
Договор перестрахования Договор страхования, выпущенный одним страховщиком (перестраховщиком) с целью компенсировать другому страховщику (цеденту) убытки по одному или нескольким договорам, выпущенным цедентом. Определение соответствует общепринятому понятию договора перестрахования, включает как факультативные, так и облигаторные договоры. Определение МСФО отражает экономическую сущность отношений по перестрахованию.
Договор прямого страхования Договор страхования, который не является договором перестрахования. Определение дано путем выведения подкатегории из категории и не содержит дополнительной информации. Аналог применяемого в российской практике, но не закрепленного в законодательстве термина.
Страховщик Сторона, обязанная по договору страхования выплатить держателю полиса возмещение в случае наступления страхового случая. Указывает на субъект страховых отношений. МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" посвящен отражению в отчетности операций, связанных со страхованием, именно страховщика. При этом необходимо иметь в виду, что в целях применения МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" под страховщиком понимается любая организация, которая выпускает договор страхования, вне зависимости от того, является ли она страховщиком для юридических или надзорных целей. Договоры страхования, в которых страховщик является держателем полиса (страхователем), например, в отношении собственного имущества, застрахованного другим страховщиком, исключены из сферы действия МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования".
Держатель полиса Сторона, имеющая право на получение возмещения по договору страхования в случае наступления страхового случая. Лицо, в пользу которого заключен договор страхования. В зависимости от вида договора страхования может подразумевать страхователя (в том числе перестрахователя), выгодоприобретателя, либо застрахованное лицо. Понятие "полис" в стандарте не раскрыто. Исходя из определения "держателя полиса", под полисом понимается формализованная, документально оформленная конструкция, а под договором страхования - экономические отношения.
Цедент Держатель страхового полиса по договору перестрахования. Перестрахователь. В российской практике в отношении последующих договоров перестрахования иногда используются термины ретроцессионер и ретроцедент.
Перестраховщик Сторона, обязанная по договору перестрахования выплатить цеденту возмещение в случае наступления страхового случая. Можно признать отсутствие частных отличий, касающихся определения стороны договоров перестрахования, приведенного в МСФО и в статье 967 Гражданского кодекса Российской Федерации. Общие отличия связаны с существом самого договора страхования по МСФО и российскому страховому законодательству.
Страховой случай Будущее событие, предусмотренное договором страхования, возникновение которого неопределенно и которое создает страховой риск. В отличие от приведенного в МСФО определения, согласно статье 9 Закона Российской Федерации от 27 ноября 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации", страховым случаем признается не будущее, а совершившееся событие, а страховым риском - предполагаемое событие. При этом именно страховой риск по терминологии, принятой в российском законодательстве, должен обладать признаками вероятности и случайности его наступления. По МСФО страховое событие создает страховой риск, по российскому праву наличие страхового риска приводит к возможности наступления страхового события. Категории "страховое событие" и "страховой риск" являются оценочными категориями для признания договора договором страхования, но при этом не являются объектом учета и, следовательно, не содержат разницы в методологических подходах при общем смысловом сходстве.
Страховой риск Риск, отличный от финансового риска, передаваемый держателем договора страховщику. По определению, данному в статье 9 Закона Российской Федерации от 27 ноября 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации", страховым риском является предполагаемое событие, на случай наступления которого проводится страхование. Определение МСФО акцентирует внимание на экономическом смысле операций страхования.
Финансовый риск Риск возможного изменения в будущем одного или нескольких из следующих факторов: заданной процентной ставки, цены финансового инструмента, цены товара, обменного курса иностранной валюты, индекса цен или ставок, кредитного рейтинга или кредитного индекса, или другой переменной, при условии, что в случае нефинансовой переменной эта переменная не специфична для стороны по договору. Рассматриваются различные факторы, которые не зависят от одной либо другой стороны в договоре, не связаны с процессом или результатом их деятельности, не носят индивидуальный характер, а представляют собой вероятные рыночные характеристики.
Договор финансовой гарантии Договор, который требует от эмитента произвести определенные платежи для возмещения держателю договора убытка, понесенного в связи с тем, что определенный должник не осуществляет платежи при наступлении срока в соответствии с первоначальными или измененными условиями долгового инструмента. Понятие "банковской гарантии", содержащееся в статье 368 Гражданского кодекса Российской Федерации, шире, чем договор финансовой гарантии по МСФО. Договор финансовой гарантии не может быть частным случаем договора страхования финансового риска неисполнения договорного обязательства по оплате контрагентом страхователя, поскольку отношения в этом случае носят индивидуальный характер. Стандарт разделяет финансовый риск и страховой риск с тем, чтобы подчеркнуть распространение МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" только на страховые договоры.
Страховое обязательство Чистые договорные обязанности страховщика по договору страхования. Соответствует понятию страховых резервов. Термин "резервы" в МСФО применяется в рамках МСФО (IAS) 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы". Договоры страхования не входят в сферу регулирования указанного стандарта. Для разделения данных понятий термин "страховые резервы" не применяется в МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования". Понятие "чистые договорные обязательства" следует понимать так, что в пассиве отражается полная сумма обязательств страховщика, не уменьшаемая на сумму встречных требований по уплате страховых взносов и иных активов, связанных со страхованием.
Проверка адекватности обязательства Оценка необходимости увеличения балансовой стоимости страхового обязательства (или снижения балансовой стоимости связанных отложенных затрат на приобретение или связанных нематериальных активов) на основе анализа будущих денежных потоков. Проверка адекватности обязательства предусматривает регламентированную процедуру оценки состава, полноты и точности математической оценки при отражении страхового обязательства в отчетности. Обязательной составляющей этой процедуры является инвентаризация страховых обязательств. Страховые обязательства классифицируются в зависимости от того, в какие сроки в каком объеме возникнет отток денежных средств, связанных с урегулированием обязательства. Отложенные затраты на приобретение договоров и связанные с ними нематериальные активы будут рассмотрены отдельно.
Актив, связанный со страхованием Чистые договорные права страховщика по договору страхования. Дебиторская задолженность по уплате страховых взносов, а также, возможно, возмещению убытков в порядке регресса и суброгации
Актив, связанный с перестрахованием Чистые договорные права цедента по договору перестрахования Доля перестраховщика в резервах, дебиторская задолженность перестраховщиков по возмещению доли в страховых выплатах и иных платежах
Гарантированная составляющая Обязательство выплатить гарантированные выгоды, составляющая, оговоренная в договоре, который предусматривает негарантированную возможность получения дополнительных выгод. Обязательство по оплате иных, чем страховые выплаты (то есть не являющихся следствием страхового события), доходов в пользу страхователя.
Гарантированные выгоды Выплаты или другие выгоды, на получение которых держатель страхового полиса или инвестор имеет безусловное право, не ограничиваемое по договору усмотрением страховщика. Примерами гарантированных выгод в определенной степени могут быть: бонусы, возврат части премии при безубыточном страховании, скидки на заключение следующего договора страхования или ряда договоров страхования одновременно (например, программа страхования автотранспорта, при которой предлагается "бесплатное" страхование водителя от несчастного случая).
Депозитная составляющая Составляющая договора, которая не учитывается в качестве производного финансового инструмента в соответствии с МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" и которая находилась бы в сфере применения МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка", если бы являлась отдельным инструментом. Наличие депозитной составляющей делает договор страхования смешанным - наряду со страховым обязательством страховщик принимает на себя обязательство по выплате приращенной суммы к первоначально внесенным страхователем средствам.
Негарантированная возможность получения дополнительных выгод Обусловленное договором право на получение, в дополнение к гарантированным выплатам, дополнительных выгод, которые, вероятно, будут составлять значительную часть от общих выгод по договору; сумма или сроки которых в соответствии с условиями договора оставлены на усмотрение эмитента; и которые в соответствии с условиями договора основываются на показателях деятельности определенной группы договоров или определенного вида договора; реализованных и/или нереализованных инвестиционных доходах от определенной группы активов, находящихся во владении эмитента; или прибыли или убытке организации, фонда или другого предприятия, выпустившего договор. Можно сопоставить это определение с тантьемой, участием в страховом пуле, условиями сотрудничества по договорам перестрахования, когда одна сторона в ответ на получение от другой стороны входящего портфеля по перестрахованию обязуется предоставить другой стороне передачу в перестрахование объемов не ниже согласованной величины или обязательством вернуть через перестрахование портфель договоров, заключаемых страховщиком как агентом при отсутствии у него лицензии на определенный вид страхования. От перечисленного выше это определение отличается тем, что порядок и сроки выплаты в рассматриваемых случаях установлены и не могут быть изменены по усмотрению одной из сторон.
Разделение Учет составляющих договора, как если бы они являлись отдельными договорами. Специфическая техническая процедура подготовки отчетности по МСФО. Она не изменяет объем прав и обязательств отчитывающегося субъекта. Если возникает обязанность разделения, неизбежны трансформационные корректировки.
Справедливая стоимость Сумма, на которую актив может быть обменен или исполнен при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку независимыми сторонами. Общее определение, содержащееся в значительной части стандартов. Применительно к договорам страхования используется в случае наличия в них производной инвестиционной составляющей, отражение которой производится по МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка".

 
    3.1.3. МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" требует от страховщика усовершенствовать порядок учета договоров страхования по отдельным направлениям.
    Критерии, которые необходимо использовать страховщику при разработке учетной политики в отсутствие прямых указаний в данном стандарте, установлены в пунктах 10 - 12 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки", а именно:
    предусмотренные качественные характеристики информации;
    возможность применения сходных подходов к близким по смыслу операциям, для которых разработан порядок учета в других МСФО;
    использование понятий, приведенных в Концепции подготовки и представления финансовой отчетности (далее - Концепция);
    использование отраслевой практики в той части, в которой она не противоречит положениям МСФО.
    Не связанные со страхованием финансовые активы и обязательства регулируются иными стандартами - МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление информации", МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" и МСФО (IFRS) 7 "Финансовые инструменты: раскрытие информации".
    МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" предусматривает временное освобождение от некоторых других МСФО.
    В пунктах BC77 - BC86 Основ для выводов объяснены причины, по которым предусматривается использование существующей учетной политики и вводятся отдельные изменения, а именно:
    1) временное освобождение от применения некоторых существующих стандартов;
    2) введение пяти обязательных конкретных требований:
    а) запрет на признание стабилизационных резервов в составе страховых обязательств;
    б) проведение проверки адекватности страховых обязательств;
    в) условия прекращения признания страхового обязательства;
    г) запрет на осуществление зачета в отношении страхового обязательства и активов, связанных с перестрахованием;
    д) проведение теста на обесценение активов перестрахования;
    3) запрет на введение некоторых подходов, если они не применялись страховщиком ранее (применение неединообразной учетной политики в отношении страховщиков, подлежащих консолидации, запрет на признание договоров финансовой гарантии договорами страхования).
    Изменение в учетной политике для признания ее более актуальной и надежной рассматривается в пунктах BC123 - BC132 Основ для выводов.
    В пункте IG17 Руководства по применению рассматриваются статьи финансовой отчетности, в отношении которых возможно приведение примечаний и раскрытие учетной политики.
    3.1.4. Пункт 14 МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" устанавливает следующие обязательные требования к страховщикам:
    3.1.4.1. Страховщик не должен признавать как обязательство любые страховые резервы по возможным будущим претензиям, если эти претензии возникают по договорам страхования, которые не существуют на отчетную дату (такие как резервы по рискам катастроф и резервы на выравнивание убыточности). Для российских страховых организаций данное требование означает, что стабилизационный резерв не признается в составе страховых обязательств.
    3.1.4.2. Страховщик должен на конец каждого отчетного периода проводить проверку адекватности обязательств. В учетной политике описываются методики и процедуры, связанные с оценкой размера страхового обязательства, и страховое обязательство не может быть отражено в отчетности без соблюдения этих процедур.
    3.1.4.3. Страховщик должен исключить страховое обязательство (или часть страхового обязательства) из отчета о финансовом положении только тогда, когда оно погашено, то есть когда указанное в договоре обязательство исполнено или аннулировано или срок его действия истек. Данное требование, в частности, означает, что суммы, зарезервированные в составе резерва заявленных, но неурегулированных убытков, отражаются в отчете о финансовом положении в составе страховых обязательств до момента их оплаты, либо до момента, когда их необходимо аннулировать в связи с отказом в страховой выплате, либо в связи с признанием договора несостоявшимся (ничтожным), либо до момента истечения срока исковой давности по заявленному убытку.
    3.1.4.4. Не допускается зачет активов, связанных с перестрахованием, против соответствующих страховых обязательств. Данное требование означает, что доля перестраховщиков в страховых резервах и страховые резервы в отчете о финансовом положении представляются развернуто. Запрет на зачет активов, связанных с перестрахованием, и страховых обязательств по перестрахованным договорам страхования (сострахования, перестрахования) аналогичен российской практике.
    3.1.4.5. Не допускается зачет доходов или расходов по договорам перестрахования с расходами или доходами по соответствующим договорам страхования. Данное требование означает, что в отчете о совокупном доходе соответствующие доходы представляются развернуто, в случае их представления в нетто-оценке развернутые показатели обязательно приводятся в примечаниях.
    3.1.4.6. Страховщик должен провести анализ обесценения активов, связанных с перестрахованием. Данное требование означает, что в учетной политике описываются методики и процедуры осуществления теста на обесценение активов, соответствующего порядку, установленному МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка", и соответствующие активы не могут быть отражены в отчетности без соблюдения этих процедур.
    3.1.5. Резервы катастроф и выравнивания убыточности не могут рассматриваться в качестве страховых обязательств по причинам, рассмотренным в пунктах BC87 - BC93 Основ для выводов.
    В пункте IG58 Руководства по применению указано, что суммы, являющиеся в национальной отчетности резервами катастроф и выравнивания убытков, признаются компонентами капитала, что требует соответствующего раскрытия информации.
    Пунктом 4 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 11 июня 2002 г. N 51н "Об утверждении Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни" (далее - приказ Минфина России от 11 июня 2002 г. N 51н) резерв колебаний убыточности и резерв катастроф, формируемые до введения в действие указанного приказа, названы стабилизационным резервом.
    Правила формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденные приказом Минфина России от 11 июня 2002 г. N 51н, устанавливают три метода расчета стабилизационного резерва. Когда стабилизационный резерв рассчитывается на случай образования убытков в результате действия факторов, не зависящих от воли страховщика, он представляет собой резерв катастроф и обязателен для формирования по ряду учетных групп 6, 7, 10, 12, 14 и 15. Для учетных групп 1 - 5, 8, 9, 11, 13 и 16 - 19, включая учетную группу 15.1, метод формирования стабилизационного резерва основан на определении колебаний убыточности, то есть аналогичен резерву выравнивания убытков. Для учетной группы 13.1 введен особый порядок расчета стабилизационного резерва, в основе которого лежит принцип ограничения прибыльности по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств, предусмотренный Федеральным законом от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств".
    Поскольку согласно МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" стабилизационный резерв не может раскрываться в составе страховых обязательств, при составлении финансовой отчетности в соответствии с МСФО необходимо сделать корректирующие проводки по восстановлению стабилизационного резерва, начисленного в российском учете. Восстановление суммы стабилизационного резерва на начало отчетного периода осуществляется за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, расходы на создание стабилизационного резерва в текущем периоде восстанавливаются в составе прибыли или убытка за период.
    Аналогичный подход следует использовать в отношении фонда предупредительных мероприятий, формируемого страховыми организациями в целях финансирования мероприятий по предупреждению наступления страховых случаев в соответствии с пунктом 6 статьи 26 Закона "Об организации страхового дела в Российской Федерации".
    3.1.6. Определение договора страхования различает договоры страхования, регулируемые МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования", и инвестиции и вклады, являющиеся предметом рассмотрения МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка". Тем не менее, многие договоры страхования содержат значительную депозитную составляющую (т.е. компонент, который, если бы являлся отдельным инструментом, входил бы в сферу применения МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка"). Действительно, практически все договоры страхования имеют явные или неявные признаки депозитного компонента, потому что страхователь, как правило, обязан платить взносы до периода возникновения страхового события, поэтому временная стоимость денег, вероятно, является одним из факторов, которые страховщик учитывает в тарифе.
    Например:
    Депо премий по рискам, переданным в перестрахование, является существующим в российской практике депозитным компонентом. Правила отражения операций, действующие в российском бухгалтерском учете в отношении депо премий, предусматривают учет этого элемента в составе отчетности отдельно от страхового обязательства. К активу, отраженному как депо премий, должно применяться МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования".
    В пунктах BC41 - BC54 Основ для выводов рассмотрены доводы в пользу и против отделения депозитной составляющей и подходы к отделению.
    В пункте IG5 Руководства по применению приведен пример отделения депозитной составляющей по договору перестрахования (пример 3).
    Общее правило МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" предусматривает обязательное выделение некоторых производных инструментов, встроенных в основной договор, и их отражение в учете в качестве самостоятельных производных инструментов. МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" предусматривает для договоров страхования два исключения из общего правила:
    не требуется выделять производные инструменты, отвечающие определению договора страхования (например, в силу того, что они предполагают значительный страховой риск),
    не требуется выделять опционы, дающие держателю полиса возможность отказаться от договора страхования на определенных фиксированных условиях.
    В пункте IG40 Руководства по применению приведен пример 2 о встроенных производных инструментах, где рассматриваются типы встроенных производных инструментов, подход к признанию производного инструмента, встроенного в договор страхования, и подход к признанию производного инструмента, встроенного в инвестиционный контракт.
 

3.2. Договоры, являющиеся договорами страхования по МСФО

 
    3.2.1. Вся совокупность договоров, попадающих под определение договора страхования, по субъектному составу делится на две категории: договоры, признаваемые договорами страхования по российскому законодательству, и договоры, являющиеся договорами страхования согласно критериям МСФО, но не рассматриваемые как договоры страхования по российскому законодательству.
    В настоящих Методических рекомендациях рассматриваются только договоры страхования первой категории, то есть такие договоры, которые признаются договорами страхования по российскому гражданскому праву, страховщиками по которым являются субъекты, имеющие лицензию на право осуществления деятельности в области страхования и перестрахования согласно законодательству Российской Федерации.
    В пункте BC20 Основ для выводов указано, что разработанное в рамках фазы I определение договора страхования планируется использовать и в рамках фазы II. Следующие аспекты определения рассмотрены в Основах для выводов:
    страховой риск (пункты BC21 - BC24);
    страховой интерес (пункты BC25 - BC29);
    количество страхового риска (пункты BC30 - BC37);
    истечения срока страхования, условных прав и обязательств (пункты BC38 и BC39);
    разделение (пункты BC40 - BC54),
    погодные деривативы (пункты BC55 - BC60).
    В пунктах BC32 - BC39 Основ для выводов объясняются причины, по которым стандарт не содержит количественных критериев оценки значительности страхового риска, а предлагает использовать качественные критерии.
    3.2.2. В пункте IG2 Руководства по применению приведен пример 1, который иллюстрирует применение определения договора страхования к различным видам договоров.
    Все договоры страхования, которые заключены страховщиком в рамках его правоспособности, должны быть проанализированы на предмет соответствия критериям признания договора страхования, установленным в МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования", а именно:
    3.2.2.1. Имеется ли на начало действия договора неопределенность (или риск) в отношении хотя бы одного из трех моментов:
    вероятности наступления страхового случая;
    периода его наступления;
    размера возможной компенсации?
    Пункт В3 МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" допускает, что страховой случай произошел до начала действия договора страхования, если размер ущерба не определен. Это положение шире, чем принятая практика перестрахования, предполагающая распространение периода перестрахования на период до даты действия договора с оговоркой "без ответственности за заявленные убытки".
    Если договор не содержит неопределенности ни в одном из этих моментов, он не признается договором страхования.
    3.2.2.2. Соответствуют ли условия договора сущности страхового риска, то есть риска, отличного от финансового и имеющего неблагоприятное влияние на держателя полиса?
    Некоторые договоры страхования предпринимательского риска, то есть неисполнения должником страхователя договорного обязательства, могут не соответствовать указанному критерию, например, в случае если предметом страхования является обязательство контрагента заключить договор на определенных условиях либо отказ контрагента от последующего исполнения договора, например, договора поставки.