Присоединяйтесь!
Зарегистрированных пользователей портала: 508 194. Присоединяйтесь к нам, зарегистрироваться очень просто →
Советник бухгалтера
Советник бухгалтера

КОММУНАЛЬНЫЕ УСЛУГИ ПРИ АРЕНДЕ

Дата документа01.05.2010
МеткиСтатья

    

КОММУНАЛЬНЫЕ УСЛУГИ ПРИ АРЕНДЕ

Шишкоедова Н.Н.,
консультант-эксперт Издательского Дома "Советник бухгалтера"

 
    Многие организации используют арендованные площади, поскольку не имеют собственных производственных и офисных зданий, складских помещений и иных объектов недвижимости или собственных объектов им недостаточно. А для других сдача своих площадей в аренду становится неплохим дополнительным - а иногда и основным - источником дохода.
    Однако и арендодатели, и арендаторы сталкиваются со множеством проблем, и, пожалуй, один из наиболее насущных и сложных вопросов - это вопрос учета и налогообложения операций, связанных с потреблением и оплатой арендаторами коммунальных услуг.
    Ведь обычно поставщиками этих услуг выступают коммунальные службы, конечными потребителями - арендаторы, а вот плательщиками (покупателями) - арендодатели. А порядок учета и налогообложения зависит прежде всего от того, как именно оформлены отношения сторон договора аренды. На это, в частности, обращалось внимание в недавнем письме ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@ (согласовано с Минфином России - письмо от 21.01.2010 № 03-07-15/08).
 

Почему возникает проблема?

 
    По общему правилу, установленному в п. 2 ст. 616 Гражданского кодекса РФ, обязанность поддерживать арендованное имущество в исправном состоянии и нести расходы на его содержание - если иное не установлено законом или договором аренды - возлагается на арендатора. В случае аренды недвижимости арендатор обязан нести расходы на оплату потребляемых им коммунальных услуг.
    В целом возможно использование нескольких схем возмещения коммунальных услуг:
    1) составная арендная плата (арендная плата и отдельно оплата коммунальных платежей);
    2) коммунальные платежи, входящие в состав арендной платы;
    3) заключение посреднического договора для проведения расчетов.
    Проще всего схема, при которой арендатор заключает отдельный договор напрямую с поставщиками услуг (коммунальными службами) и самостоятельно производит оплату потребленных им услуг. У арендодателя тогда вообще не возникнет никаких проблем, и при этом, конечно, его расходы сокращаются на сумму коммунальных платежей за услуги, потребляемые и оплачиваемые арендатором. А арендатор учитывает свои расходы на коммунальные платежи по арендованному имуществу точно так же, как и коммунальные расходы по собственному имуществу - относит их на соответствующие счета учета затрат и расходов (например, 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу") в бухгалтерском учете и включает в состав материальных расходов (на основании пп. 5 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ) в налоговом учете - как при общем режиме, так и при спецрежимах: "упрощенке" (пп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ) и ЕСХН (пп. 5 п. 2 и п. 2 ст. 346.5 НК РФ).
    Однако на практике чаще коммунальные службы заключают договоры с собственниками (балансодержателями) объектов недвижимости, которые могут выступать в качестве арендодателей, поскольку арендатор не является владельцем сетей и специального оборудования для получения отопления и энергии, а на основании п. 2 ст. 539 ГК РФ договор энергоснабжения может быть заключен с абонентом только при наличии у него отвечающего установленным техническим требованиям энергопринимающего устройства, присоединенного к сетям энергоснабжающей организации, и другого необходимого оборудования, а также при обеспечении учета потребления энергии.
    Поэтому наиболее распространенной формой расчетов за коммунальные услуги при аренде является возмещение коммунальных платежей арендодателем арендатору. Никаких ограничений по способу возмещения таких затрат в действующем законодательстве нет. Однако, как подчеркивается в пункте 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 № 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой", возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы.
    Более того, оплата арендатором коммунальных услуг сама по себе не означает возмездности договора аренды, а ведь, согласно п. 1 ст. 654 ГК РФ, договор аренды здания или сооружения должен предусматривать размер арендной платы - в противном случае (при отсутствии согласованного сторонами в письменной форме условия о размере арендной платы) договор аренды здания или сооружения считается незаключенным.
 

Коммунальные платежи в составе арендной платы

 
    Для начала обратим внимание на варианты, предусматривающие включение коммунальных платежей в состав арендной платы. Иными словами, в рамках этой схемы арендатор уплачивает арендодателю только оговоренную сумму арендной платы, и никакой речи о возмещении коммунальных платежей сверх суммы арендной платы не идет.
    Такой вариант вполне соответствует требованиям гражданского законодательства. Ведь, согласно п. 1 ст. 614 ГК РФ, порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. Причем арендная плата может быть установлена как за все арендуемое имущество в целом, так и отдельно по каждой из его составных частей, причем совершенно необязательно прописывать в договоре арендную плату в твердой сумме платежей, вносимых единовременно или с определенной периодичностью - стороны могут предусматривать в договоре аренды любые формы оплаты аренды, в том числе и сочетания форм арендной платы, указанных в п. 2 ст. 614 ГК РФ.
    Правда, нужно иметь в виду, что, согласно п. 3 ст. 614 ГК РФ, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон не чаще одного раза в год (за исключением случаев, когда законом предусмотрены иные минимальные сроки пересмотра размера арендной платы).
 

Составная арендная плата

 
    Наиболее распространен и приемлем способ определения размера арендной платы - сумма двух частей:

фиксированной (основной) части - платы за арендуемую площадь;
переменной (дополнительной) части - платежа в части расходов на коммунальные услуги, потребленные арендатором.

    Сумма арендной платы может колебаться в течение года, что не является нарушением требований п. 3 ст. 614 ГК РФ, ведь, как разъясняется в пункте 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 № 66, при применении данной нормы нужно исходить из того, что в течение года должно оставаться неизменным условие договора, предусматривающее твердый размер арендной платы либо порядок (механизм) ее исчисления. Иными словами, важно не то, меняется ли в течение года подлежащая перечислению сумма арендной платы, а то, меняется ли установленный договором порядок определения конкретной суммы арендной платы, подлежащей перечислению за очередной период.
    Арендная плата может быть составной в соответствии с пунктом 1 письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@. Специалисты налогового ведомства подчеркнули, что арендная плата может состоять:

из основной (постоянной) части арендной платы, соответствующей стоимости определенного договором количества переданной в аренду площади,
и дополнительной (переменной) части арендной платы, в том числе в виде компенсационной выплаты, являющейся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений - порядок расчета которой основан на сумме платежей за коммунальное обслуживание (включая, например, пользование связью, а также охрану, уборку) предоставленных в аренду помещений.

    Налоговая база по НДС у арендатора в данном случае определяется исходя из общей суммы арендной платы, состоящей из основной (постоянной) и дополнительной (переменной) частей. В подтверждение своей позиции налоговики приводят примеры из арбитражной практики (постановления Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 № 12664/08, от 10.03.2009 № 6219/08, от 06.04.2000 № 7349/99, Определение ВАС РФ от 22.05.2008 № 4855/08).
    Арендодатель должен выставлять арендатору счет-фактуру в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ не позднее 5 календарных дней, считая со дня оказания услуги, в котором вне зависимости от даты расчетов за переменную величину арендной платы нужно указывать единую стоимость услуги, состоящую из постоянной и переменной величины (заполняя в счете-фактуре либо одну строку с общей суммой, либо две строки с указанием отдельно постоянной и отдельно переменной величин).
    Счет-фактура составляется на основании первичного документа, оформленного в соответствии с требованиями Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (например, акта об оказании услуг по предоставлению имущества в аренду), поэтому показатели, отражаемые в счете-фактуре, должны соответствовать показателям, указанным в первичном учетном документе.

Ведется подготовка документа. Ожидайте